La cour administrative d’appel de Bordeaux vient de rendre une décision particulièrement instructive pour les entrepreneurs du secteur du bâtiment. Un artisan maçon a obtenu la réduction de ses bases d’imposition à la TVA de 87 299,07 € en démontrant que certaines opérations taxées par l’administration relevaient en réalité du mécanisme d’autoliquidation applicable aux travaux de sous-traitance.
Les faits du litige fiscal
L’entreprise individuelle JM Construction, spécialisée dans les travaux de maçonnerie, rénovation et gros-œuvre, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, étendue aux trois premiers trimestres 2019 pour la TVA.
À l’issue de ce contrôle, l’administration fiscale a notifié au contribuable, par proposition de rectification du 28 septembre 2020, des rappels de TVA portant sur les années 2017 et 2018. Ces rappels étaient assortis des intérêts de retard et d’une majoration de 40 % pour manquement délibéré.
Le contribuable contestait notamment le fait que l’administration avait appliqué le taux normal de TVA à 20 % sur des encaissements qui, selon lui, correspondaient soit à des travaux sous-traités soumis au régime d’autoliquidation, soit à de simples apports de fonds personnels.
Le tribunal administratif de Bordeaux avait rejeté l’intégralité de sa demande par un jugement du 19 décembre 2024. L’entrepreneur a alors formé appel devant la cour administrative d’appel de Bordeaux.
Le régime d’autoliquidation de la TVA en sous-traitance
Le cœur du litige portait sur l’application du mécanisme d’autoliquidation prévu par l’article 283 du code général des impôts pour les travaux de sous-traitance dans le secteur immobilier.
Article 283, 2 nonies du CGI : « Pour les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d’entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier par une entreprise sous-traitante, au sens de l’article 1er de la loi n° 75-1334 du 31 décembre 1975 relative à la sous-traitance, pour le compte d’un preneur assujetti, la taxe est acquittée par le preneur. »
Ce dispositif, introduit en 2014, vise à lutter contre la fraude à la TVA dans le secteur du BTP en transférant l’obligation de paiement de la taxe du sous-traitant vers l’entrepreneur principal. Concrètement, le sous-traitant facture hors taxe et c’est le donneur d’ordre qui autoliquide la TVA.
Pour bénéficier de ce régime, le sous-traitant doit impérativement faire figurer sur ses factures la mention « Autoliquidation », conformément à l’article 242 nonies A de l’annexe II au CGI.
La preuve apportée par le contribuable
Devant la cour d’appel, le contribuable a produit une documentation probante pour plusieurs opérations :
Au titre de l’année 2017 : trois opérations validées
Première opération : Une déclaration de sous-traitance conclue le 28 avril 2017 avec la société Lalanne et fils pour des travaux de réseaux sous dallages d’un montant de 24 334,07 €, accompagnée de la facture du 23 mai 2017 portant la mention « autoliquidation ».
Deuxième opération : Une délégation de paiement du 8 octobre 2017 avec la SARL Dufour Entreprise pour des travaux de charpente d’un montant de 16 000 €, avec la facture correspondante établie conformément au contrat.
Troisième opération : Une délégation de paiement du 9 février 2017 avec la SARL Entreprise Bâtiment Dus pour des travaux de gros-œuvre d’un montant de 21 600 €, accompagnée de la facture adéquate.
Total année 2017 : 61 934,07 €
Au titre de l’année 2018 : deux opérations validées
Le contribuable a également produit deux délégations de paiement conclues avec la SARL Dufour Entreprise, respectivement les 19 janvier et 19 mars 2018, pour des travaux de « Charpente bois-Couverture » et de « réalisation de charpente et profilage », pour des montants de 19 665 € et 5 700 €.
Total année 2018 : 25 365 €
La décision de la cour administrative d’appel
La cour a procédé à un examen minutieux des pièces produites et a retenu une approche pragmatique de la preuve.
Sur la charge de la preuve
La cour rappelle le principe applicable en matière de TVA :
« Il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter, d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération. »
Sur les opérations de sous-traitance
Pour les opérations documentées (contrats de sous-traitance, délégations de paiement, factures avec mention d’autoliquidation), la cour a considéré que le contribuable apportait la preuve que ces opérations pouvaient être autoliquidées.
En revanche, le surplus des pièces produites ne permettant pas de « recouper des contrats de sous-traitance, délégations de paiement ou tout autre élément permettant de révéler une sous-traitance avec les factures ou encaissements bancaires produits », ces opérations sont restées taxées.
Sur les autres moyens rejetés
La cour a écarté les autres arguments du contribuable :
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Absence de débat oral et contradictoire : Le contribuable avait assisté à toutes les interventions et une réunion de synthèse lui avait été proposée.
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Irrégularité de notification des AMR : Ce vice n’a d’incidence que sur le délai de recours, non sur la légalité de la procédure.
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Apports de fonds personnels : Aucun élément probant n’a été apporté pour démontrer cette qualification.
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Taux réduits de TVA : Les simples tableaux récapitulatifs ne suffisent pas ; il faut les attestations des preneurs.
Sur les pénalités
La majoration de 40 % pour manquement délibéré a été maintenue pour les rappels non déchargés, l’administration ayant démontré les insuffisances déclaratives répétées et l’intention délibérée d’éluder l’impôt.
L’enseignement pour le contribuable
- Le régime d'autoliquidation de la TVA en sous-traitance BTP exonère le sous-traitant de collecter la taxe, mais nécessite une documentation rigoureuse
- Les pièces essentielles sont : le contrat de sous-traitance, la délégation de paiement et la facture portant la mention « Autoliquidation »
- Le contribuable peut apporter la preuve en cours de procédure contentieuse, même si les documents n'ont pas été présentés lors du contrôle
- Les tableaux récapitulatifs ne suffisent pas à justifier l'application des taux réduits de TVA : il faut les attestations des preneurs
- L'absence de recoupement entre les pièces produites et les encaissements empêche la reconnaissance du régime dérogatoire
Les implications pratiques
Cette décision comporte plusieurs enseignements majeurs pour les entrepreneurs du BTP et leurs conseils.
Constituer un dossier probant dès l’origine
La cour a validé le bénéfice de l’autoliquidation pour les seules opérations où le contribuable a pu produire un faisceau cohérent de documents : contrat de sous-traitance ou délégation de paiement ET facture correspondante avec mention d’autoliquidation.
Les entrepreneurs doivent donc archiver systématiquement :
- Les contrats de sous-traitance
- Les délégations de paiement
- Les factures avec mention d’autoliquidation
- Tout document permettant de rattacher les encaissements aux opérations de sous-traitance
Ne pas négliger la phase contentieuse
Le contribuable a obtenu gain de cause en appel alors qu’il avait été débouté en première instance. Les pièces produites en cours de procédure contentieuse ont été prises en compte par la cour, ce qui démontre l’intérêt de constituer un dossier complet même tardivement.
Attention aux taux réduits de TVA
La cour confirme que l’application des taux réduits de 5,5 % et 10 % pour les travaux dans les logements achevés depuis plus de deux ans est subordonnée à la conservation de l’attestation du preneur. Un simple tableau récapitulatif des taux appliqués est insuffisant.
Les conséquences financières
En obtenant la réduction de ses bases d’imposition de 87 299,07 €, le contribuable est déchargé non seulement des rappels de TVA correspondants (soit environ 17 460 € de droits au taux de 20 %), mais également des intérêts de retard et des pénalités de 40 % y afférents.
Cette décision rappelle que la rigueur documentaire dans la gestion des opérations de sous-traitance n’est pas une option mais une nécessité impérative pour sécuriser le traitement fiscal de ces opérations.
