Les faits du litige fiscal
La SASU Norea, venant aux droits de la SAS Samab, exploite un établissement industriel de fabrication d’aliments pour animaux de ferme situé à Craon (Mayenne). Cette société a été assujettie à la cotisation foncière des entreprises (CFE) et à la taxe pour frais de chambres de commerce et d’industrie au titre des années 2019 et 2020.
Contestant les bases d’imposition retenues par l’administration fiscale, la société a formé une réclamation puis saisi le tribunal administratif de Nantes. Elle estimait que plusieurs immobilisations avaient été indûment intégrées dans les bases imposables à la CFE, alors qu’elles auraient dû en être exclues.
Le tribunal administratif de Nantes avait partiellement rejeté ses demandes par un jugement du 27 février 2025. La société a donc interjeté appel devant la Cour administrative d’appel de Nantes.
Les immobilisations litigieuses comprenaient notamment :
- Des silos et cuves de stockage (Silos Semmap, cuve stockage liquide, nouvelles cellules, 6 cellules MP croix)
- Des travaux de clôture et portails
- Une aire de dépotage avec fosse et caniveaux
- Un dallage béton avec séparateur d’hydrocarbures
- Des travaux de réfection de toiture et de chaussée
Le cadre juridique applicable
Les règles de détermination de la base de la CFE
La cotisation foncière des entreprises a pour base, aux termes de l’article 1467 du code général des impôts, la valeur locative des biens passibles d’une taxe foncière dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle.
Article 1381 du CGI : « Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions (…) »
Toutefois, le 11° de l’article 1382 du CGI prévoit une exonération pour :
« Les outillages et autres installations et moyens matériels d’exploitation des établissements industriels à l’exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l’article 1381 »
Cette distinction entre constructions imposables et outillages exonérés est au cœur de nombreux contentieux pour les établissements industriels.
L’invocabilité de la doctrine administrative
L’article L. 80 A du livre des procédures fiscales permet aux contribuables de se prévaloir de l’interprétation de la loi fiscale donnée par l’administration dans ses commentaires publiés :
« Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. »
La décision de la Cour administrative d’appel
Les arguments rejetés par la Cour
La CAA de Nantes a confirmé le rejet de plusieurs demandes de la société :
Sur les silos et cuves de stockage : La Cour a considéré que ces équipements, au vu des photographies produites, « servent au stockage et ne peuvent pas être déplacés sans l’emploi de procédés techniques ou moyens de levage exceptionnels ». Ils constituent donc des constructions imposables au sens du 1° de l’article 1381 du CGI, exclues du bénéfice de l’exonération du 11° de l’article 1382.
L’attestation sur l’honneur du responsable de l’usine affirmant que ces immobilisations étaient « directement et matériellement intégrées dans le cycle de fabrication » a été jugée insuffisamment précise pour établir leur caractère d’outillage.
Sur les travaux de mise en conformité : La Cour a rejeté l’argument selon lequel ces travaux constituaient de simples charges d’entretien, estimant que la mise en conformité « vient nécessairement modifier la valeur vénale des immobilisations concernées en prolongeant la durée d’utilisation ».
Sur les plateformes et semelles de maçonnerie : Ces immobilisations ont été qualifiées de constructions relevant du 1° de l’article 1381 du CGI.
Les arguments accueillis favorablement
La Cour a toutefois fait droit à plusieurs demandes de la société, principalement sur le fondement de la doctrine administrative :
Sur les clôtures et portails : La CAA a jugé que « les travaux de clôture et de mise en place de portails ne permettent pas par leur importance de considérer qu’il s’agit de véritables constructions ». De même, ces éléments ne font pas corps avec le bâtiment lui-même. Les montants de 12 380,27 euros et 7 802,87 euros ont donc été exclus des bases imposables.
Sur les caniveaux : En se prévalant du paragraphe 130 à 150 du BOI-IF-TFB-10-10-20, la société a obtenu l’exclusion des travaux de caniveaux. Cette doctrine précise que :
« Les caniveaux dans lesquels sont disposées des canalisations ne peuvent pas, en général, être considérés comme de véritables constructions du fait de leur mode d’établissement (qui ne nécessite que rarement des fondations spéciales), de leur importance (celle-ci est souvent modeste puisque leur hauteur est faible) et de leur nature. En conséquence, ils ne sont pas imposables. »
Sur ce fondement, ont été exclus :
- 7 242,40 euros pour les caniveaux de l’aire de dépotage
- 4 683,75 euros pour les caniveaux du dallage béton avec séparateur d’hydrocarbures
La compensation accordée à l’administration
La Cour a toutefois accordé à l’administration la compensation prévue à l’article L. 203 du LPF entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances constatées dans l’assiette de l’imposition. Cette compensation limite l’effet pratique de la réduction des bases obtenue par le contribuable.
L’enseignement pour le contribuable
- Les clôtures et portails de faible importance ne constituent pas des « véritables constructions » imposables à la taxe foncière et à la CFE
- Les caniveaux sont exclus des bases imposables selon la doctrine administrative (BOI-IF-TFB-10-10-20, § 130-150), invocable sur le fondement de l'article L. 80 A du LPF
- Les silos et cuves de stockage inamovibles restent imposables comme constructions au sens du 1° de l'article 1381 du CGI
- Une simple attestation sur l'honneur du responsable d'usine est insuffisante pour établir le caractère d'outillage d'une immobilisation
- L'administration peut demander la compensation entre dégrèvements accordés et insuffisances d'imposition constatées
Les implications pratiques
Pour les entreprises industrielles
Cette décision rappelle l’importance d’une analyse rigoureuse des immobilisations inscrites au bilan pour déterminer lesquelles doivent effectivement être intégrées dans les bases de CFE et de taxe foncière.
Les entreprises exploitant des établissements industriels ont intérêt à :
- Identifier les éléments potentiellement exclus : clôtures légères, portails, caniveaux, certains équipements de manutention
- Documenter précisément la nature et le fonctionnement de chaque immobilisation pour pouvoir démontrer, le cas échéant, leur caractère d’outillage spécifiquement adapté à l’activité industrielle
- Conserver les factures détaillées permettant de ventiler les coûts entre travaux imposables et non imposables
Sur l’utilisation de la doctrine administrative
L’arrêt illustre l’efficacité du recours à l’article L. 80 A du LPF pour opposer à l’administration sa propre doctrine. La documentation BOI constitue un outil précieux pour les contribuables, à condition de s’assurer que leur situation entre bien dans les prévisions du texte invoqué.
Sur la charge de la preuve
La Cour rappelle qu’il appartient au contribuable d’apporter des éléments probants suffisamment précis. Une attestation générale du responsable d’exploitation, sans explications détaillées sur le fonctionnement et le rôle des équipements dans le processus de production, ne suffit pas à établir qu’une immobilisation constitue un outillage exonéré.
En pratique, les entreprises qui souhaitent contester leurs bases de CFE doivent constituer un dossier solide comprenant :
- Des photographies datées des équipements
- Des schémas du processus de production
- Des attestations techniques détaillées
- Les factures originales avec ventilation précise des travaux
