La qualification de revenus distribués pour les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé constitue un terrain de contentieux fiscal particulièrement délicat. L’arrêt rendu par la Cour administrative d’appel de Toulouse le 19 mars 2026 illustre les conditions dans lesquelles un contribuable peut contester cette qualification, tout en rappelant les exigences probatoires auxquelles il est soumis.
Les faits du litige fiscal
L’affaire concerne M. A…, qui a été nommé gérant de la société L’Inimitable en janvier 2014. Cette société, spécialisée dans la restauration rapide, était détenue à hauteur de 50% par l’intéressé. À la fin de l’année 2014, M. A… a cessé ses fonctions de gérant, puis a cédé ses parts sociales le 2 février 2015.
En 2017, la société L’Inimitable a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2014 et 2015. L’administration fiscale a constaté de graves irrégularités comptables et a procédé à une reconstitution du chiffre d’affaires. Cette vérification a conduit à des rappels d’impôt sur les sociétés et de TVA pour la société.
Parallèlement, les services fiscaux ont relevé que des sommes totalisant 89 119 euros, présentées comme des dettes envers des fournisseurs et des salariés, avaient été réduites ou soldées au 31 décembre 2014 par des écritures comptables portées au crédit du compte courant d’associé ouvert au nom de M. A…
Par une proposition de rectification du 19 septembre 2017, l’administration a informé M. A… que ces sommes étaient qualifiées de revenus distribués au titre de l’année 2014, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. Les impositions correspondantes, assorties de la majoration de 40% pour manquement délibéré, ont été mises en recouvrement le 31 mars 2019.
Le cadre juridique applicable
Article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. »
Ce texte fonde le principe selon lequel les sommes inscrites au crédit du compte courant d’un associé ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
La Cour rappelle également les dispositions combinées de l’article 12 et du 3. de l’article 158 du CGI : les sommes à retenir pour l’assiette de l’impôt sur le revenu sont celles qui, au cours de l’année d’imposition, ont été mises à la disposition du contribuable, soit par voie de paiement, soit par voie d’inscription à un compte courant sur lequel l’intéressé a opéré, ou aurait pu, en droit ou en fait, opérer un prélèvement au plus tard le 31 décembre.
Les arguments du contribuable
M. A… a développé plusieurs moyens de défense devant la Cour :
Premier argument : l’absence d’opposabilité des écritures comptables
Le contribuable soutenait que les crédits portés sur son compte courant d’associé ne lui étaient pas opposables. En effet, l’établissement définitif des comptes serait intervenu après le 2 février 2015, date à laquelle il avait cédé ses parts. N’étant plus gérant depuis fin 2014, il n’aurait pas pu avoir connaissance des écritures comptables déposées au cours du second semestre 2015 et ne pouvait être regardé comme ayant eu les sommes correspondantes à sa disposition au 31 décembre 2014.
Deuxième argument : la méconnaissance des règles statutaires
M. A… invoquait également le fait que les écritures comptables litigieuses auraient été effectuées en méconnaissance des règles statutaires de la société, ce qui les priverait de toute valeur probante à son encontre.
Troisième argument : la situation déficitaire de la société
Le requérant faisait valoir que la situation déficitaire de la société ne permettait pas de regarder les sommes comme ayant été effectivement mises à sa disposition.
Quatrième argument (subsidiaire) : la justification des sommes
À titre subsidiaire, M. A… soutenait que les sommes inscrites au crédit de son compte courant d’associé correspondaient en réalité à des dettes de la société envers ses fournisseurs et étaient donc justifiées.
La décision de la juridiction administrative
Sur la fin de non-recevoir partielle
La Cour accueille partiellement la fin de non-recevoir soulevée par l’administration. En effet, M. A… avait limité sa contestation à 70 821 euros dans sa réclamation préalable et devant le tribunal administratif. En appel, il a étendu sa demande à 77 903 euros, incluant des pénalités de recouvrement n’ayant pas fait l’objet d’une réclamation préalable devant le comptable public compétent.
La Cour juge cette extension irrecevable au regard de l’article R. 200-2 du livre des procédures fiscales.
Sur les arguments de fond
Le rejet de l’argument tenant à l’opposabilité des écritures
La Cour écarte l’argument selon lequel M. A… ignorait l’existence des inscriptions litigieuses. Elle relève que :
- Les inscriptions en litige sont intervenues en 2014 pour réduire ou solder des comptes fournisseurs ou salariés de cette même année
- Durant l’année 2014, M. A… a exercé les fonctions de gérant de la société
- À ce titre, il détenait les pouvoirs décisionnaires et de gestion les plus étendus lui permettant d’avoir connaissance des circonstances caractérisant le fonctionnement de l’entreprise, notamment ses dettes envers les tiers
La circonstance, à la supposer établie, que les écritures auraient été réalisées au mépris des règles statutaires est jugée sans incidence.
Le rejet de l’argument tiré de la situation déficitaire
La Cour écarte également cet argument en relevant que la reconstitution du chiffre d’affaires opérée par l’administration a abouti, pour la société, à un résultat excédentaire et non déficitaire comme le prétendait le requérant.
Le rejet partiel de l’argument sur la justification des sommes
Concernant les justifications apportées par M. A… :
- Le chèque de 20 400 euros prétendument remis au bailleur à titre de dépôt de garantie : la Cour constate qu’il ne résulte pas de l’instruction que ce chèque aurait été encaissé, la société ayant au contraire réglé sa dette au moyen d’un chèque à son nom
- La somme de 60 523 euros : le requérant n’apporte aucun élément de nature à établir qu’elle correspondrait à des dettes de la société
L’accueil partiel de la demande
En revanche, la Cour reconnaît que la somme de 3 213,68 euros inscrite au compte courant d’associé correspondait bien à une dette de la société envers un fournisseur. Cette dette avait été partiellement soldée par un chèque émis le 31 décembre 2014 et encaissé le 8 janvier 2015, à hauteur de 1 561,45 euros, à la suite d’un litige dû au caractère défectueux de certaines marchandises.
La Cour juge qu’il est établi que cette somme correspondait à une charge de la société envers un tiers et non à un revenu distribué au profit de M. A…
L’enseignement pour le contribuable
- Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé sont présumées constituer des revenus distribués : c'est au contribuable d'apporter la preuve contraire
- Le gérant d'une société est présumé avoir connaissance de toutes les écritures comptables passées pendant l'exercice de ses fonctions, même si les comptes sont établis définitivement après son départ
- L'argument tiré de la méconnaissance des règles statutaires pour contester l'opposabilité d'écritures comptables est inefficace
- La preuve qu'une somme correspond à une dette envers un tiers peut être apportée par tout moyen (chèques, factures, contentieux commercial...)
- Le quantum de la contestation en appel ne peut excéder celui de la réclamation préalable sous peine d'irrecevabilité
Les implications pratiques
Pour les gérants et associés de sociétés
Cette décision rappelle l’importance cruciale de la vigilance comptable pendant et après l’exercice de fonctions dirigeantes. Un gérant qui quitte ses fonctions doit impérativement :
- Documenter précisément toutes les opérations en cours avec les fournisseurs et créanciers
- Conserver les justificatifs de tout règlement effectué pour le compte de la société avec des fonds personnels
- Formaliser par écrit tout différend commercial susceptible d’expliquer des écritures comptables ultérieures
Pour les cessions de parts sociales
Lors d’une cession de parts, il est recommandé de procéder à un audit du compte courant d’associé et de faire établir un arrêté des comptes à la date de la cession. Les clauses de garantie de passif doivent expressément couvrir les risques liés aux redressements fiscaux fondés sur l’article 109 du CGI.
Pour la stratégie contentieuse
L’arrêt confirme que la charge de la preuve pèse intégralement sur le contribuable en matière de revenus distribués présumés. Pour renverser cette présomption, il convient de :
- Produire des pièces justificatives précises et datées (factures, chèques, correspondances avec les créanciers)
- Démontrer le lien direct entre les sommes inscrites au compte courant et des dettes identifiées de la société
- Ne pas négliger les petits montants qui peuvent, comme ici, être plus facilement justifiables
Enfin, cet arrêt illustre l’importance de respecter scrupuleusement les règles de la procédure contentieuse fiscale : la limitation du quantum du litige à celui de la réclamation préalable demeure une cause d’irrecevabilité fréquemment opposée par l’administration.
