La question de la preuve de l’appréhension des revenus distribués par un associé constitue un terrain de contentieux récurrent en matière fiscale. L’arrêt rendu par la Cour administrative d’appel de Marseille le 29 janvier 2026 vient rappeler une règle fondamentale : la désignation unilatérale du bénéficiaire par la société ne suffit pas à établir l’appréhension effective des sommes par l’associé désigné.
Les faits du litige fiscal
Mme A… détenait 49 % du capital de la SARL Alexia, société exerçant une activité de prospection foncière, d’étude de faisabilité et d’assistance à maître d’ouvrage. À la suite d’une vérification de comptabilité de cette société et d’un contrôle sur pièces des déclarations personnelles de l’associée, l’administration fiscale a procédé à des redressements au titre de l’année 2015.
Les rectifications portaient sur trois postes distincts de revenus de capitaux mobiliers :
- 35 000 euros correspondant à une somme portée au crédit du compte courant d’associé de Mme A… le 1er février 2015, qualifiée initialement de distribution occulte (article 111-c du CGI)
- 4 934 euros de dépenses personnelles prises en charge par la société (location de véhicule, carburant, parking, péages)
- 11 283 euros représentant 49 % des revenus réputés distribués par la SARL Alexia, sur la base de la désignation effectuée par la société en réponse à une demande fondée sur l’article 117 du code général des impôts
Le tribunal administratif de Nice avait rejeté la demande de décharge par jugement du 18 octobre 2024. Mme A… a interjeté appel.
Le vice de procédure identifié
Le cœur du litige portait sur la preuve de l’appréhension des revenus distribués par l’associée minoritaire. L’administration s’était fondée sur le mécanisme de l’article 117 du CGI pour identifier les bénéficiaires des distributions.
Article 117 du code général des impôts : « Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu’il résulte des déclarations de la personne morale visées à l’article 116, celle-ci est invitée à fournir à l’administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l’excédent de distribution (…) ».
En l’espèce, la SARL Alexia, représentée par son avocat, avait répondu à cette demande par lettre du 17 octobre 2018 en désignant Mme A… comme bénéficiaire des sommes réputées distribuées à hauteur de 49 %, correspondant à sa participation au capital.
Toutefois, la Cour relève un élément déterminant : cette lettre de désignation n’avait pas été contresignée par Mme A…. Or, cette absence de contreseing revêt une importance cruciale en matière probatoire.
La Cour énonce clairement le principe :
« En l’absence de contreseing par Mme A… de la lettre du 17 octobre 2018 par laquelle la SARL Alexia (…) l’a désignée comme bénéficiaire des sommes réputées distribuées (…), l’administration ne pouvait regarder Mme A… comme ayant nécessairement appréhendé les sommes réputées distribuées par la société à cette hauteur. »
La circonstance que Mme A… ait ultérieurement chargé le même avocat de défendre ses intérêts personnels dans la procédure fiscale la concernant est jugée sans incidence sur cette analyse.
La décision de la juridiction administrative
La CAA de Marseille procède à une analyse différenciée des trois postes de redressement, aboutissant à des solutions distinctes.
Sur les 35 000 euros inscrits au compte courant d’associé
L’administration avait initialement fondé ce redressement sur l’article 111-c du CGI (distributions occultes). Le ministre a sollicité en cours d’instance une substitution de base légale vers l’article 109-1-2° du même code.
La Cour accueille cette substitution en rappelant que :
« Dès lors que les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, l’administration était fondée, sans qu’il soit nécessaire de démontrer que Mme A… avait eu la qualité de seule maître de l’affaire, à imposer entre ses mains (…) la somme de 35 000 euros. »
Ce redressement est donc maintenu.
Sur les 4 934 euros de dépenses personnelles
Concernant les frais de location de véhicule et les dépenses de carburant, parking et péages, la Cour constate que Mme A… n’exerçait aucune fonction au sein de la SARL Alexia et ne conteste pas le caractère personnel de ces dépenses.
Le fondement de l’article 111-c du CGI (rémunérations et avantages occultes) est jugé applicable, et ce sans nécessité de démontrer la qualité de maître de l’affaire. Ce redressement est également confirmé.
Sur les 11 283 euros de revenus réputés distribués
C’est sur ce troisième poste que la contribuable obtient gain de cause. L’administration n’ayant pas établi l’appréhension effective des sommes par Mme A…, la seule désignation par la société étant insuffisante, la décharge est prononcée.
La base d’imposition est réduite de 11 283 euros avant application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu par l’article 158-7-1° du CGI.
L’enseignement pour le contribuable
- La désignation du bénéficiaire de revenus distribués par la société (article 117 CGI) ne vaut pas preuve d'appréhension par l'associé désigné en l'absence de contreseing de ce dernier
- Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé sont présumées à la disposition de cet associé, sans nécessité de démontrer sa qualité de maître de l'affaire
- La prise en charge par une société de dépenses personnelles d'un associé non dirigeant constitue un avantage occulte imposable
- L'administration peut substituer une base légale en cours de procédure contentieuse, sous réserve de ne priver le contribuable d'aucune garantie procédurale
- Le mandat donné à un avocat pour défendre les intérêts personnels du contribuable ne vaut pas ratification d'une désignation antérieure effectuée par la société
Les implications pratiques
Cette décision offre plusieurs enseignements stratégiques pour les contribuables et leurs conseils confrontés à des redressements fondés sur des revenus distribués.
Pour les associés de sociétés soumises à l’IS
Lorsque l’administration sollicite une société sur le fondement de l’article 117 du CGI pour désigner les bénéficiaires de distributions, la réponse apportée par la société n’engage pas automatiquement les associés désignés. L’absence de contreseing de l’associé concerné peut constituer un argument de contestation efficace si l’administration n’apporte pas d’autre preuve de l’appréhension effective des sommes.
Sur la notion de maître de l’affaire
L’arrêt confirme que la qualité de maître de l’affaire n’est pas toujours nécessaire pour établir l’imposition. En effet :
- Pour les sommes inscrites au compte courant d’associé, la présomption de mise à disposition suffit
- Pour les avantages occultes (article 111-c), la démonstration de la prise en charge de dépenses personnelles emporte imposition
En revanche, pour les revenus réputés distribués (article 109-1-2°), l’appréhension doit être établie, et la qualité de maître de l’affaire peut constituer un indice parmi d’autres.
Vigilance sur la proposition de rectification
La Cour rejette le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification. Elle considère que la mention cumulative de plusieurs fondements légaux (article 111-c, d et e du CGI) sans hiérarchisation n’entache pas la procédure d’irrégularité, dès lors que le contribuable a pu utilement formuler ses observations.
Cette position, conforme à la jurisprudence constante, rappelle toutefois l’importance pour l’administration de circonstancier suffisamment ses propositions de rectification pour permettre un débat contradictoire effectif.
Recommandations pratiques
Face à un redressement fondé sur des revenus distribués, il convient de :
- Vérifier le fondement légal retenu et sa cohérence avec les faits reprochés
- Examiner les conditions probatoires propres à chaque fondement (mise à disposition, appréhension, maître de l’affaire)
- Contester l’appréhension effective lorsque seule une désignation par la société a été effectuée sans accord de l’associé
- Surveiller les substitutions de base légale sollicitées par l’administration et vérifier l’absence de privation de garanties
Cette décision illustre l’importance d’une analyse minutieuse de la charge de la preuve en matière de distributions, un terrain sur lequel le contribuable peut obtenir gain de cause lorsque l’administration se contente d’éléments insuffisants pour établir l’appréhension réelle des sommes.
